联运公司与XX市税务局及第二稽查局、XX省税务局税务行政案

二审代理词

                            

                                                                                                                   （2025）京万行代CZX-0627号

合议庭：

北京市万博律师事务所依法接受上诉人联运国际物流有限公司（以下简称“上诉人”或“联运公司”）委托，指派褚中喜担任其与被上诉人国家税务总局XX市税务局第二稽查局（以下简称“第二稽查局”）、被上诉人国家税务总局XX省税务局（以下简称“省局”）、第三人国家税务总局XX市税务局（以下简称“市局”）税务处理决定及行政复议决定纠纷案的二审代理人。结合各方证据质证意见；经过审慎分析，我方认为上诉人的请求于法有据，应当得到支持。具体代理意见如下：

一、原判认定事实根本错误，其裁判基础与客观真相背离

行政裁判的基石在于对案件事实的准确查明，此乃适用法律、作出公正裁判的根本前提。若事实认定有误，裁判结果必然谬之千里。本案中，原审判决在最核心的争议焦点：即上诉人取得并抵扣474份增值税专用发票所对应的煤炭购销业务是否真实的认定上，出现了根本性错误。

此错误并非源于案情复杂，而是原审法院构建了错误的证据审查体系，其认证逻辑存在致命缺陷：其一，将一份与本案缺乏直接关联且自身充满矛盾的刑事判决作为定案依据，不当扩张其证明力，并以此作为否定交易真实性的唯一支柱；其二，对上诉人提交的大量、确凿、足以形成完整证据链条以印证“资金流、货物流、发票流”三流一致的核心证据，系统性地予以漠视、排斥或曲解。此种“以偏概全、舍本逐末”的证据审查方式，直接导致原审判决认定的事实与客观商业实践严重不符。兹详述如下。

(一)原判混淆行政诉与刑事诉讼的证明标准及证据规则

原审判决认可诉争25号《处理决定》“事实清楚、证据确凿”的关键，在于其采纳了山东省XX县人民法院(2020)鲁XXXX刑初314号刑事判决书（下称“314号刑事判决”），并将其作为否定案涉474份增值税专用发票背后交易真实性的核心支柱。

原审判决在第37-38页及第42页明确阐述了其采信逻辑，即因上游开票方（深运石化有限公司、蓝佳经贸有限公司，以下分别简称“深运公司”和“蓝佳公司”）及相关个人（诸明天）已被生效刑事判决认定构成虚开增值税专用发票罪，故上诉人从其处取得的发票亦属虚开。此种认定方式，存在以下严重错误：

1.刑事判决证明对象与本案核心待证事实存在本质差异

314号刑事判决审理的核心是诸明天等人的刑事责任，其证明目的在于查明其是否实施了刑法所禁止的虚开行为，并需达到“排除合理怀疑”的刑事证明标准。

然而，本案作为行政诉讼，核心待证事实是第二稽查局作出的25号《处理决定》是否合法适当，具体而言，是上诉人作为受票方，其取得并抵扣474份增值税专用发票的行为是否符合税法规定，是否存在《增值税暂行条例》第九条等规定的不得抵扣之情形。

刑事判决对开票方“虚开”行为的认定，并不必然等同于受票方（即本案上诉人）参与了虚开，或主观上明知该发票为虚开而恶意取得。行政机关及原审法院若要认定上诉人违法，仍需独立举证，证明上诉人与开票方之间存在主观通谋或客观恶意。

314号刑事判决本身并未，也不可能直接审理和判定上诉人在本案具体交易中的行为性质与主观状态。因此，将该刑事判决的结论直接嫁接于本案，用以否定上诉人全部交易的真实性，缺乏充分的关联性支撑。

更重要的是，314号刑事判决书认定蓝佳公司最后开票时间为2020年2月24日，而第二稽查局在25号《处理决定》中却指控上诉人取得了蓝佳公司于2020年2月28日、29日开具的35份增值税专用发票。这一明显的时间冲突，进一步削弱了314号刑事判决对本案全部争议发票的证明力。原审法院对此重大矛盾未作任何合理解释或深入调查，便径行采纳，审查认定显属草率。

2.错误依赖刑事判决，不当豁免第二稽查局的举证责任

《行政诉讼法》第三十四条第一款明确规定：“被告对作出的行政行为负有举证责任，应当提供作出该行政行为的证据和所依据的规范性文件。”这意味着，被上诉人必须就其作出的25号《处理决定》的全部事实认定和法律适用承担举证责任。

然而，原审判决显示，被上诉人及原审法院将314号刑事判决视为“尚方宝剑”，一经出示，即可当然推定上诉人行为违法，从而实质上免除了被上诉人本应承担的、针对上诉人具体交易行为是否虚假进行独立调查和举证的责任。此举严重违背了行政诉讼中“被告负举证责任”的基本原则。

3.原审判决严重混淆了刑事诉讼与行政诉讼的证明标准

刑事诉讼要求证明标准达到“犯罪事实清楚，证据确实、充分”，即“排除一切合理怀疑”。而行政诉讼的核心在于审查被诉行政行为的合法性与合理性。行政机关的处理决定，必须有其独立的证据体系支撑，不能简单套用刑事判决的结论。

一份针对开票方的有罪判决，绝不能自动等同于受票方在行政法律关系下的违法事实已经查清。原审判决将314号刑事判决的结论直接等同于对本案行政违法事实的最终认定，是对两种不同性质诉讼程序的证明目的与证明标准的严重混淆。

4.原审法院依职权调取涉案刑事判决，属严重程序违法

《行政诉讼法》第四十条及《最高人民法院关于行政诉讼证据若干问题的规定》（以下简称“《行诉证据规定》”）第二十二条严格限定了法院依职权调取证据的范围和条件，其根本原则是法院不得为证明被诉行政行为的合法性，调取被告在作出行政行为时未收集的证据。此即行政法上“先取证，后裁决”的基本要求。

本案中，第二提交的刑事判决书仅为打印件，未经法院盖章确认，不符合证据形式要件。更为严重的是，在被上诉人并未申请调取证据的情况下，原审法院主动依职权调取该份对其后裁判起到决定性作用的证据。此行为不仅有违司法中立，更在实质上帮助行政机关弥补其在作出行政行为时存在的举证缺陷，直接违反了上述法律规定。从程序正义的角度看，原审法院此举破坏了行政诉讼“被告负主要举证责任”的根基，其裁决的程序合法性存疑，应依法纠正。

5.原判对刑事判决“既判力”的范围和效力理解错误

 （1）涉案刑事判决对本案的拘束力和既判力并非绝对

根据相关司法解释，已为生效判决确认的事实可作为免证事实，但前提是针对同一法律事实和同一当事人的认定。本案刑事判决的被告人是诸明天等人，而非上诉人。该判决仅能证明诸明天等人存在虚开行为，但并未审理和认定上诉人取得发票时是否“明知”或存在恶意。因此，该刑事判决对上诉人不具有既判力，原审法院将其效力扩张至上诉人身上，在程序上剥夺了上诉人对案涉核心事实的抗辩权利。

 （2）刑事判决的认定仅为行诉的证据之一，而非结论

即便诸明天因虚开发票被定罪，税务机关和法院仍需独立审查认定上诉人作为受票方是否构成税法上的违法。税务机关并未提供任何证据证明上诉人与诸明天存在通谋，相反，上诉人提供了大量证明交易真实存在的证据。在此情况下，原审法院仅凭一份刑事判决即认定上诉人违法，是以刑事裁判代替了行政认定和司法审查，不符合证据规则。

 （3）刑事判决既判力范围仅限于判决主文认定的事实

判决理由中引述的证人证言、被告人供述等（如王小强的供述），在行政诉讼中不具有当然的预决效力，仍需与其他证据一并接受质证和审查。原审法院将刑事判决中王小强的陈述作为定案依据，却对王小强在行政调查阶段提供的相反证据置之不理，属于对既判力的不当扩张。本代理注意到，涉案刑事判决的“本院查明”和“本院认为”部分，并不涉及上诉人，在发问环节，对方代理人也承认该事实。

 （4）行政审判不能盲目依赖刑事判决的一些认定和意见

最高人民法院的司法观点一贯强调，行政机关和人民法院应独立判断案件事实，不应盲目依赖刑事结论。当其他证据足以推翻刑事判决所认定的事实时，应以更充分的证据为准。本案中，上诉人提供的证据链条完整，足以证明交易真实性。因此，原审法院应依据行政诉讼证据规则对全案证据进行综合审查，而非将刑事判决作为唯一的、排他性的定案依据。

因此，原审判决将314号刑事判决作为认定本案关键事实的核心依据，无论在证据的关联性、合法性审查，还是在举证责任分配、证明标准适用及既判力理解上，均存在严重错误。

 （二）原审对侦查笔录、言词证据的审查判断严重失当

1.原审判决将“散户供煤”错误等同于“无真实交易”

原审判决认定联运公司与开票方（蓝佳公司、深运公司）之间无真实煤炭交易，其核心依据之一，是公安机关对王小强等人的《讯问笔录》。笔录中，王小强提及由其组织“散户”直接向最终用户河口公司供应煤炭。原审法院据此推断，联运公司未直接从蓝佳及深运公司采购，故交易为虚假。代理人认为，该解读完全是对现代商业分工和供应链运作模式的根本性误读，亦违背了合同法的核心原则。

 （1）上诉人与两公司交易是创新的“托盘贸易”模式

被上诉人以第三方（散户）直接履行交付义务来否定合同的真实性，违反“合同相对性”原则。在煤炭等大宗商品贸易中，由中间人协调、实际供货方直接将货物运送至最终用户，是极为普遍的商业模式，在法律上属于“指示交付”或“代为发货”。这种模式旨在优化物流、降低成本，丝毫不影响合同主体之间交易的真实性。本案的交易链条清晰：

合同关系：联运公司与蓝佳和深运公司签订了采购合同。

货款支付：联运公司向蓝佳和深运公司支付了货款。

合同履行：蓝佳和深运公司委托王小强组织货源，并指示其将煤炭直接交付给联运公司的指定下游河口公司。

以上是一个完整的闭环，合同的订立、款项的支付和货物的交付均已完成。原审法院仅因货物的物理流转“跳过”了合同的一方，就认定交易不存在，实质上是错误地要求“合同流”、“资金流”、“货物流”在物理路径上完全重合，这既不符合商业惯例，也曲解了合同相对性原则。若此逻辑成立，则几乎所有供应链协作、第三方物流和代发货业务的真实性都将受到质疑。

 （2）原审认定违背了增值税“链条抵扣”的基本原理

增值税的核心在于对货物或服务在流转过程中产生的“增值”部分进行征税。本案中，煤炭从散户流出，经由蓝佳和深运公司销售给联运公司，最终由联运公司销售给河口公司，形成了一个完整的流转链条。

每一环节的交易都产生了增值，并依法开具了增值税发票，完全符合增值税制度的设计。原审判决的逻辑，实际上割裂了这一链条，无视了真实的货物所有权转移和价值提升过程，其结论若被维持，将严重打击市场主体通过专业化分工优化供应链的积极性，与增值税鼓励交易、促进经济流转的立法本意背道而驰。

因此，“散户供煤”这一事实，非但不能证明交易虚假，反而恰恰印证了本案存在真实的货物流动。原审法院未能洞察现代商业模式的复杂性和多样性，将高效的供应链协作错误地等同于“无真实交易”，属于关键性的事实认定错误。

2.对言词证据审查严重失当，选择性采信与逻辑悖谬

原审判决在证据采信上，犯了颠倒主次的严重错误：其选择性地采信了内容矛盾、证明力有限的《讯问笔录》，却对能够客观、直接反映事实核心的《公证书》等关键书证弃之不用，严重违反法定证据规则。

 （1）《讯问笔录》作为传来言词证据，证明力极为有限

原审判决的基石，几乎完全建立在314号刑事判决及XX县公安局对诸明天、王小强等人的《讯问笔录》之上。然而：

证据类型：对于本行政诉讼而言，这些笔录属于传来证据，其真实性、合法性本应受到更严格的审视。同时，作为言词证据，其稳定性与客观性远逊于书证，尤其是在刑事侦查的高压环境下作出的陈述，其真实意图需要结合其他证据审慎判断。

内容矛盾：笔录内容本身就存在无法合理解释的矛盾。王小强一方面使用了“购买发票”的表述，另一方面又详细说明了其组织散户供煤、通过上诉人平台解决上游散户无法开票和资金沉淀问题的完整业务逻辑。

结合商业实践，其“购买发票”的真实意图，更应被理解为：即便是合作关系，为解决上游散户无法开票的难题，而寻找有开票资质的平台公司（蓝佳、深运）进行合作，并为此向平台方支付合理的服务费。这恰恰是为促成真实交易而采取的必要商业安排。

（2）对王小强的撤案，是对《讯问笔录》证明力的否定

原审查明了一个关键事实：XX县人民检察院最终对王小强作出了《撤回移送起诉建议书》，公安机关亦对其作出了《撤销案件决定书》。这一结果证明，作为专业的刑事司法机关，在经过长期和审慎的审查后，也认定王小强的行为性质复杂，其背后存在真实的交易背景和商业安排，不能简单地以“非法购买增值税专用发票罪”对其追究刑事责任。司法机关的这一权威结论，实质上否定了《讯问笔录》中对其不利陈述的绝对真实性。

（3）对核心书证的不予采信，明显违反证据审查原则

上诉人向原审法庭提交了由王小强本人出具、并经公证的《关于联运煤炭业务情况说明》以及蓝佳、深运公司对王小强出具的《委托书》。这些书证，特别是在中立、无压力环境下自主作出且具有高度公信力的公证文书，是对案件事实最直接、最权威的澄清。然而，原审法院竟以该《情况说明》“内容与其在XX县公安局的《讯问笔录》内容不一致”为由，轻率地不予采信。

此种认证逻辑，不仅有悖常理，更在事实上颠倒了主次。恰恰是因为《讯问笔录》的陈述可能存在偏差、歧义甚至错误，当事人才有必要通过更为审慎、正式的方式（如公证声明）予以澄清和纠正。法官的职责本应是结合全部证据，综合分析各种证据产生的背景与动机，去伪存真。

原审法院却反其道而行之，将一份充满疑点、且已被后续司法结论削弱证明力的《讯问笔录》预设为“绝对真实”的标尺，反过来用它去否定一份旨在纠偏的、在形式与实质上都更为严谨的公证文书。这是典型的“先入为主”式审判，严重违反了《行诉证据规定》中关于证据审查判断应“综合审查、独立判断”的基本原则。

(三)原判严重忽视能够证明案涉交易真实性的核心证据

与过分依赖间接的刑事判决形成鲜明对比的是，原审判决对于上诉人提交的大量用以证明案涉474份增值税专用发票背后煤炭交易真实发生的直接证据，即证明“资金流、发票流、货物流”三流一致的证据，却未给予应有的重视和全面的审查采纳。这种对核心证据的系统性忽视，是导致原审判决事实认定严重偏颇的另一重要原因。

1.上诉人证明“三流一致”的核心证据完整且相互印证

上诉人在原审及税务处理、行政复议阶段，均提交了足以证明其与深运公司、蓝佳公司之间煤炭交易真实、合法的完整证据链，具体包括：

(1)发票流的真实合规性

案涉474份增值税专用发票。这些发票均由上诉人通过国家税务总局增值税发票管理系统进行认证，并通过了税务机关的认证系统，且均已在规定的纳税申报期内完成了认证抵扣。发票记载的品名(煤炭)、数量、单价、金额等要素与合同约定及实际履行情况一致。发票的形式完全符合《中华人民共和国发票管理办法》及《增值税专用发票使用规定》的要求。

 (2)资金流的真实清晰性

1）付款凭证：上诉人提供了其通过公司银行对公账户(包括招商银行股份有限公司银川分行营业部账号951901572010XXX、兴业银行XX市七里河支行账号612100100100025XXX、中国农业银行股份有限公司银川西夏支行账号29165001040026XXX等)向交易对方深运公司、蓝佳公司的对公账户支付货款的银行转账凭证及明细。支付货款总额高达人民币5，088.76万元，相关银行电子回单凭证号清晰可查。

2）无资金回流的官方确认：尤为关键的是，被上诉人第二稽查局在其向省税务局提交的《税务行政复议答复书》第3页第一条第3款中曾明确承认：“经对联运公司提供的银行账户(招商银行951901572010XXX、兴业银行612100100100025XXX、农业银行29165001040026XXX)进行全面核查，未发现其与深运石化有限公司、蓝佳经贸有限公司存在资金回流情况。”这一由其自身作出的核查结论，是证明本案资金支付真实性的最有力证据之一，直接反驳了虚开案件中常见的“资金回流”指控。

(3)货物流的真实可循性

1）《煤炭采购合同》：上诉人与深运公司、蓝佳公司签订了多份《煤炭采购合同》，明确约定了采购煤炭的种类、质量、数量、单价、总价款、交货方式、结算方式等核心交易条款。这些合同是证明双方真实交易意愿和交易内容的基础法律文件。

2）《煤炭购进磅码单》及《煤炭对账单》：上诉人提交了大量的煤炭购进磅码单，这些磅码单是货物实际运输、过磅、交付和接收的直接原始凭证，详细记录了车号、毛重、皮重、净重、收发货单位、时间等关键信息。同时，还提交了与供应商之间的《煤炭对账单》，进一步核对了供货数量及货款结算情况。这些证据共同构成了货物流转的完整记录。

上述三方面证据相互关联、相互印证，形成了一个封闭的证据锁链，共同指向一个客观事实：上诉人与深运公司、蓝佳公司之间发生了真实的煤炭购销业务，上诉人支付了对价，取得了货物，并收到了相应的增值税专用发票。这完全符合国家税务总局在多个规范性文件中所倡导的判断交易真实性的核心标准。

2.“三流一致”基本原则是判断交易真实性的重要标准

“三流一致”原则，即资金流、发票流、货物流(或服务流)相一致，其源头可以追溯到国家税务总局于1995年发布的《国家税务总局关于加强增值税征收管理若干问题的通知》(国税发〔1995〕192号)文件。此后，国家税务总局在多个文件中，包括《国家税务总局关于纳税人对外开具增值税专用发票有关问题的公告》(国家税务总局公告2014年第39号)中。

反复强调了在判断一项交易是否真实、发票是否虚开时，应当审查“纳税人对外开具增值税专用发票同时符合下列情形的，不属于对外虚开增值税专用发票：(1)纳税人向受票方纳税人销售了货物，或者提供了增值税应税劳务、应税服务；(2)纳税人向受票方纳税人收取了所销售货物、所提供应税劳务或者应税服务的款项，或者取得了索取销售款项的凭据；(3)纳税人按规定向受票方纳税人开具的增值税专用发票相关内容，与所销售货物、所提供应税劳务或者应税服务相符，且该增值税专用发票是纳税人合法取得、并以自己名义开具的。以上实质上也是对“三流一致”的细化和重申。

本案中，上诉人提供的证据充分证明了其与交易对方之间货物销售的真实性(有合同、磅码单)、资金支付的真实性(有银行转账记录且无回流)、发票形式的合规性(发票通过认证且内容与交易相符)。原审判决若对此不予采纳，则必须提出充分的、能够推翻这些直接证据的反证，并进行有说服力的论证，而不能仅仅因为上游开票方存在刑事问题，就当然否定下游受票方所有交易的真实性。

3.原审对上诉人提交的核心证据予以漠视或错误解读

《行政诉讼法》第四十三条确立了证据认证规则，法院应当对证据进行综合审查判断。《行诉证据规定》第五十四条进一步要求法院“对证据应当进行全面、客观和公正地分析判断。”《最高人民法院关于适用<行政诉讼法>的解释》(法释〔2018〕1号，以下简称“《行诉法解释》”)第四十二条亦对证据采信作出了规定。

原审法院对于上述大量“三流一致”的在案证据，存在以下一种或多种错误处理方式：(1)完全忽视或选择性失明：判决书中对这些核心证据提及甚少，或者根本未予评述其证明力。(2)不合理的怀疑或否定：例如，以合同签订时间存疑等理由否定合同的约束力；认为银行转账虽然存在，但不能直接证明对应的是本案争议的煤炭交易；对磅码单的真实性或证明力提出无端质疑。(3)设置过高的、不切实际的证明标准：要求上诉人证明到一种绝对无瑕疵的程度，超出了一个正常市场交易主体所能达到和应当承担的注意义务及举证能力。

例如，被上诉人第二稽查局“未发现资金回流”的自我核查结论，是对上诉人资金支付真实性的强有力背书。原审判决若对此视而不见，或无充分理由予以推翻，则其事实认定显然有失公允。依据《民法典》第七条规定的诚实信用原则和第五百零九条规定的合同全面履行原则，上诉人在民事交易中已经履行了付款义务并接收了货物，其交易行为的真实性理应受到法律保护，除非有确凿证据证明其存在恶意串通或欺诈行为。

试想，如果一个企业有真实的采购合同，有对公账户的付款记录(且税务机关查明无资金回流)，有证明货物运输和接收的磅码单，收到的发票也在国家税务总局的发票管理系统成功认证抵扣，这样完整的证据链条都不能证明交易的真实性，那么企业将如何进行正常的经营活动?法律对交易真实性的要求，不应脱离商业实践的常态。

为了更直观地展示上诉人所提交证据的证明力，“三流一致”证据链核心要素展示如下：

起点：真实的煤炭采购需求及《煤炭采购合同》的签订(涉及具体采购数量如12.8万吨，明确的价款与结算方式)。

资金流：通过对公银行账户向上游供应商(深运公司、蓝佳公司)支付货款，总额5，088.76万元，凭证号段清晰(如2020ZJ-32至2020ZJ-189)，且经税务机关核查“未发现资金回流”。

货物流：根据合同约定，实际接收煤炭货物，有大量的《煤炭购进磅码单》记录详细的过磅数据、收发货单位及时间，并与供应商进行《煤炭对账单》核对。

发票流：收到与上述交易对应的474份增值税专用发票，发票信息(品名、数量、金额、税额)与合同、付款、收货情况一致，并通过税务局官方系统认证抵扣。

结论：上述证据环环相扣，形成了证明交易真实性的完整闭环。

因此，原审判决未能对如此完整、直接的证据体系给予应有的采信，反而基于一份间接的、且自身存在矛盾的刑事判决来否定全部交易的真实性，其事实认定无疑是建立在了错误和不充分的证据基础之上，严重偏离了客观事实。

（四）原判忽视上诉人正常取得增值税专用发票的事实

原审判决并未能正确审理上诉人是否属于正常取得涉案发票的关键法律问题，直接影响到对上诉人责任性质及处理方式的认定。正确的是：上诉人取得的案涉474份增值税专用发票属于正常取得，符合税务抵扣规定

1.中央政策依据明确，上诉人托盘贸易业务符合规定

如前所述，国家税务总局2014年第39号公告《关于纳税人对外开具增值税专用发票有关问题的公告》（以下简称“2014年第39号公告”），对于纳税人对外开具增值税专用发票的行为作出了明确规范，规定“纳税人通过虚增增值税进项税额偷逃税款，但对外开具增值税专用发票同时的只要符合三种情形的，不属于对外虚开增值税专用发票。该公告的出台，旨在避免在税收征管过程中对合法经营企业的过度牵连，确保税收政策的公平性和合理性。

本案中，上诉人的业务完全符合上述公告规定的情形。深运公司、蓝佳公司与上诉人之间存在真实的煤炭销售业务，深运公司、蓝佳公司向上诉人销售了煤炭，履行了货物销售的义务；上诉人通过公户向深运公司、蓝佳公司支付了相应的货款，深运公司、蓝佳公司收取了销售款项；深运公司、蓝佳公司向上诉人开具的增值税专用发票内容与实际销售的煤炭相符，且发票是合法取得并以其自身名义开具的，上诉人取得的发票也已通过主管税务机关认证。

因此，上诉人取得的增值税专用发票完全符合2014年第39号公告规定的抵扣条件，第二稽查局不允许上诉人抵扣进项税额，明显属于对政策的错误适用。

2.联运公司符合正常取得增值税专票的全部构成要件

结合本案已查明的事实和上诉人提交的新证据，上诉人联运公司完全符合正常取得的条件：

(1)存在真实交易：如前所述，在案的《煤炭采购合同》、银行付款凭证(且无资金回流)、《煤炭购进磅码单》、《煤炭对账单》等一系列证据，已经形成了完整的证据链，充分证明了上诉人与深运公司、蓝佳公司之间进行了总价值超过5000万元、数量达12.8万吨的真实煤炭购销业务。这是主张正常取得的坚实事实基础。

(2)主观上不知情且已尽合理注意义务：上诉人作为煤炭贸易企业，其关注的核心是煤炭的购进价格、质量、运输以及货款的及时支付和发票的合规取得。上诉人并无能力也无法律义务去穿透审查上游供应商(深运公司、蓝佳公司)的内部经营行为是否完全合规，也无法预知其法定代表人或实际控制人(如王小强)是否存在刑事犯罪行为。

上诉人已经尽到了一般市场交易主体所能尽到的审慎注意义务，包括：核对发票上记载的销售方名称、货物名称、数量、金额等信息是否与合同、实际收货情况一致；通过国家税务总局增值税发票管理系统对取得的全部474份专票进行认证，并均获得了通过。在此情况下，要求上诉人预见或查知上游的虚开行为，显然是苛责。没有任何证据表明上诉人参与了上游的虚开行为，或明知其虚开而恶意接受。

(3)票、货、款内容一致：案涉474份增值税专用发票上记载的货物名称均为“煤炭”，其数量、单价、金额及税额均与双方签订的《煤炭采购合同》的约定以及实际支付的货款、实际接收的货物磅码单记录相符。

(4)发票已合规认证抵扣：所有发票均按规定进行了认证和申报抵扣。因此，即便假设上游深运公司、蓝佳公司开出的发票存在虚开问题(例如，其自身并未实际生产或购进相应煤炭，而是通过其他非法手段取得发票票源)，上诉人联运公司在本案中也完全符合正常取得的各项条件。

由此可见，上诉人符合正常取得要件，税款抵扣具有合法性。结合前文所述，根据2014年第39号公告和《增值税暂行条例》第八条，上诉人业务完全符合抵扣三要件。

3.原审判决在此关键问题上的认定错误及其逻辑缺陷

原审判决对于上诉人是否构成正常取得的问题，出现了以下认知偏差：

 (1)简单以“发票虚开”即否定正常取得的适用：原审认为，一旦依据314号刑事判决认定发票系虚开，则受票方自然不享有抵扣权，不再审理正常与否的问题。这种逻辑混淆了发票本身的效力问题与受票方取得发票行为的性质问题，未能准确理解2014年第39号公告旨在保护不知情交易相对方的立法初衷。

 (2)对该项争议焦点的举证责任分配不当：原审将证明正常取得的举证责任完全置于上诉人一方，且标准过高。实际上，在行政诉讼中，行政机关对其作出的行政行为负有主要的举证责任。如果行政机关要否定纳税人的无过错，其应当提供证据证明纳税人存在恶意或重大过失。上诉人已提供大量证据证明交易真实、已尽合理注意，被上诉人若无相反证据证明上诉人“明知”或“应知”发票虚开，则不应轻易否定其正常取得。

(3)未能区分“恶意串通虚开”与“无辜受票”的本质区别：税法严厉打击的是通过虚构交易、恶意串通骗取抵扣税款的行为。对于那些真实经营、正常付款、但因上游问题而不慎取得瑕疵发票的纳税人，法律和政策(如2014年第39号公告)是给予一定保护的，目的是维护正常的市场交易秩序，避免“城门失火殃及池鱼”的不公。原审判决未能体现这一区别对待的原则。

4.司法判例对正常取得的专票的认定提供了有益借鉴

在司法实践中，已有多起案例支持了在满足特定条件下，纳税人正常取得虚开增值税专用发票不应承担偷税责任，甚至在补正后仍可抵扣或其支付的成本费用仍可税前扣除的观点。例如，江苏省淮安市中级人民法院在“(2015)淮中行终字第34号”、“(2014)淮中行终字第139号”行政判决中，就体现了对交易真实性以及纳税人的考量，其裁判思路对本案具有一定的参考价值。

判断受票方是否正常，应综合审查其是否履行了形式上的审查义务(如核对票面信息、发票认证)和实质上的注意义务(如交易价格是否公允、交易方式是否符合商业常规等)。上诉人的行为完全经得起这些检验。

此外，参照《最高人民法院关于当前形势下审理民商事合同纠纷案件若干问题的指导意见》(法发〔2009〕40号)，该规定虽然是民商事领域的指导意见，但其强调的尊重契约、鼓励交易、尽可能维护合同效力的精神，对于理解税法背后经济活动的实质也有借鉴意义。税法的适用不应轻易否定已经发生的真实经济交往的后果。

因此，原审判决若未能充分审理正常取得问题，或对此适用法律错误，则其裁判结果的公正性将大打折扣。上诉人坚信，其在本案中的行为完全符合正常取得的法律构成，不应被认定为恶意取得虚开发票并承担相应的补税、滞纳金等责任。

(五)原审判决会导致重复征税，违背税法基本原理

原审判决在审理过程中，未能充分关注一个至关重要的事实环节：案涉上游开票企业(深运公司、蓝佳公司)是否已就本案争议的煤炭交易实际缴纳了相应的增值税款?以及在相关的314号刑事判决中，王小强等人的违法所得(其中包含了本应上缴国家的税款部分)是如何处理的?如果上游企业已经纳税，或者其违法所得中包含的税款已被国家没收，那么再要求下游的上诉人就同一交易、同一笔增值税额进行“补缴”，实质上构成了对同一税基的重复征收，这严重违背了增值税作为价外税和流转税的基本原理，也与税法的公平原则相悖。

1.增值税链条抵扣原理与禁止重复征税原则受到挑衅

增值税的核心机制在于其“环环抵扣，道道征税，最终由消费者承担”的链条特性。在这个链条中，每一环节的纳税人缴纳的是其增值部分的税款，其已支付的上一环节的进项税额可以抵扣。国家征收增值税的总目标是针对最终消费环节的全部价值。

如果在一个交易链条的中间环节，既向上游征了税(或通过没收违法所得的方式实际取得了税款)，又向下游(如本案上诉人)就不予抵扣其支付的进项税额并要求“补缴”(实质是再次缴纳)，那么国家就同一笔货物或服务的同一增值额部分征收了两次税，这显然是不合理的，构成了重复征税。

禁止重复征税是税法领域一项公认的基本原则，它要求国家对同一征税对象、同一税种、同一环节不得进行两次或两次以上的征税。原审判决对此问题未予查明和考量，其判决结果导致实质上的不公。

2.相关司法解释与相类似案例对避免重复征税的考量

虽然直接针对行政诉讼中税务处理的“禁止重复征税”的明确司法解释条文较少，但相关精神在一些指导性文件和案例中有所体现。例如，《最高人民法院研究室<关于如何认定以”挂靠”有关公司名义实施经营活动并让有关公司为自己虚开增值税专用发票行为的性质>征求意见的复函》(法研〔2015〕58号)第一条规定，在处理挂靠经营模式下的虚开问题时，往往会考量国家税款是否实际流失。

如果被挂靠方(名义开票方)已经就该笔业务申报纳税，或者挂靠方(实际经营方)已经承担了相应的税负，那么在评价行为性质和决定处理方式时，就会更为审慎，以避免对同一笔交易重复课税。

同样，最高人民法院(2016)最高法刑核51732773号刑事裁定书(张某强虚开增值税专用发票案)，在论证类似问题时，也会关注“客观未造成国家税款损失”这一情节。如果上游环节的税款已经以某种形式(直接缴纳或通过罚没上缴国库)归入国家财政，那么下游受票方再被全额追缴，其合理性就值得商榷。

上诉人请求二审法院能够依职权或责令被上诉人调查并提供证据，查明：(1)深运公司、蓝佳公司就案涉474份发票对应的销售收入，是否已经向其主管税务机关申报并缴纳了增值税？(2)在314号刑事判决中，对王小强等人的违法所得是如何认定的?是否包含了本应缴纳的税款部分?这些违法所得是否已被追缴并上缴国库?(3)深运公司已于2021年7月9日完成工商注销登记，并取得了《清税证明》，这是否意味着其税务问题已经了结?蓝佳公司虽被列入经营异常名录和非正常户，且已决议解散，并于2025年5月31日成立清算组，但也应查明其具体涉税处理情况。

如果查明上述任一环节中税款已实际入库，则对上诉人的处理应当充分考虑此因素，避免对其造成不公平的重复负担。

3.本案应兼顾比例原则的适用与行政处理的合理考量

根据在案证据显示，上诉人联运公司在本案涉及的煤炭贸易中，实际获得的毛利润不足60万元人民币。而被上诉人第二稽查局作出的25号《处理决定》要求上诉人补缴的增值税和城建税合计已超过五百万元，若再加上数额巨大的滞纳金(按日万分之五计算，从滞纳税款之日起至实际缴纳之日止，累积数年)，总金额高达千万元。这种处理结果与上诉人从交易中实际获得的有限收益之间，存在极为悬殊的差距，严重不成比例。

行政法上的比例原则，要求行政机关采取的行政措施与其所追求的行政目的之间应当相称，对相对人造成的损害应当是为达到目的所必需的最小损害。如果上诉人确实存在过错，其程度也远未达到需要承担如此巨大经济责任的程度，尤其是在其主张正常取得且交易真实性有大量证据支持的情况下。原审判决未能审视这一明显失衡的状况，也反映了其在事实认定和法律适用上的偏差。

因此，原审判决未查清导致重复征税的关键事实，也未考量行政处理的比例原则，其事实认定存在重大缺陷。

(六)原判对其他事实的认定也存在问题，导致裁判不公

除了上述核心事实认定错误外，原审判决及被诉行政行为在一些细节性事实的认定上也存在问题，进一步影响了裁判的公正性。

1.对水利建设基金的认定缺乏事实依据，计算过程不明

被上诉人第二稽查局在25号《处理决定》中，认定了上诉人2020年度少缴水利建设基金65.76元，2021年度应自行申报补缴水利建设基金6，314.08元。

上诉人认为，此项认定缺乏明确的事实基础和法律依据。被上诉人未充分说明上述金额的计算方式、依据的费率标准，以及上诉人何种经营行为产生了水利建设基金缴纳义务。在缺乏清晰计算过程和法律条文支撑的情况下，该认定难以成立。原审法院对此未尽审查职责，属于事实认定不清。

2.对滞纳金的起算与扣除期间认定存在极为明显的错误

关于滞纳金的加收，除了前述正常取得情况下不应加收的问题外，补充几点：《国家税务总局关于纳税人善意取得虚开增值税专用发票已抵扣税款加收滞纳金问题的批复》(国税函〔2007〕1240号)规定，纳税人善意取得虚开的增值税专用发票，如能重新取得合法、有效的专用发票，准予抵扣进项税款，对构成偷税的，不在此列；对纳税人善意取得虚开的增值税专用发票，购买方确实不知道其取得的增值税专用发票是以非法手段获得的，其进项税款应允许抵扣，不属于偷税，不应按偷税予以处罚，对此种情况，不应加收滞纳金。

《税收征收管理法》第三十二条规定了纳税人未按照规定期限缴纳税款的，扣缴义务人未按照规定期限解缴税款的，税务机关除责令限期缴纳外，从滞纳税款之日起，按日加收滞纳税款万分之五的滞纳金。第五十二条则规定了因税务机关的责任，致使纳税人、扣缴义务人未缴或者少缴税款的，税务机关在三年内可以要求纳税人、扣缴义务人补缴税款，但是不得加收滞纳金。因纳税人、扣缴义务人计算错误等失误，未缴或者少缴税款的，税务机关在三年内可以追征税款、滞纳金：有特殊情况的，追征期可以延长到五年。

本案中，即使退一步假设，认定案涉474份增值税专用发票确系上游开票方虚开(对此上诉人仍持异议，涉案交易真实，属于正常取得涉案票据)，在此前提下，原审判决也未能正确审理上诉人是否应交纳滞纳金关键法律问题。

即：原审机械适用国家税务总局1240号文“重新取得发票”条款,缺乏人性化考量。

1240号文规定,善意取得虚开发票的纳税人如果能重新取得合法、有效的专用发票,可以准予抵扣进项税款;如不能重新取得,则已抵扣的进项税款应予追缴。一审法院据此认为,由于联运公司未能重新取得发票,因此必须补缴税款。代理人认为,这一规定的初衷是为了尽量挽回国家税款损失,同时给纳税人一个补救机会。

但在本案中,客观情况是开票方深运公司已经注销,蓝佳公司也已被列为非正常户和清算。在这种情况下,联运公司客观上已经不可能重新取得合法有效的发票。如果机械套用局1240号文,就会得出必须补税的结论。然而,立法者在制定局1240号文时,不可能要求纳税人去做根本不可能做到的事情。因此,对“重新取得发票”的规定应结合实际情况进行解释。

如果因开票方失联、注销等原因,受票方无法重新取得发票,那么只能追缴税款,但这并不意味着纳税人有任何过错,因此不应加收滞纳金。本案中,联运公司未能重新取得发票完全是由于上游原因所致,其自身并无责任。一审法院却据此对联运公司课以与偷税同等的责任,要求其补缴巨额税款并加收滞纳金,这是对善意取得制度的机械适用,缺乏对客观情况的人性化考量。

需指出的是，通过百度搜寻关键词“善意取得虚开增值税专用发票行政诉讼胜诉案例”以期找到更多支持性判决。例如，税屋网等专业媒体曾刊载过《善意取得虚开增值税专用发票案例实务解析》(税屋网文章)，其中分析的案例D公司最终被认定构成善意取得，免除了罚款和刑事责任，仅补缴了已抵扣税款。这与上诉人的情况具有高度相似性。

此外，滞纳金的起算点和计算期间本身存在争议。根据在案证据显示，税务稽查的检查期间自2021年7月22日启动，并延长至2021年10月19日。此后，又存在中止检查期间，自2021年11月5日至2023年8月9日。这些期间，特别是因被上诉方原因导致的中止检查期间，是否应当从滞纳金的计算期间中予以扣除？原审判决对此未予明确。

如果上诉人积极配合检查，且税务机关的调查、审理、复议过程耗时过长(特别是存在撤销后重作的情形)，由此产生的期间是否应全部由纳税人承担滞纳金有待商榷。法律规定滞纳金的目的在于督促纳税人及时履行纳税义务，并弥补国家税款的利息损失，但其加收不应成为对纳税人不合理的惩罚，尤其是在争议未决或程序拖延的情况下。

简而言之，原审判决对上述水利建设基金和滞纳金相关事实的认定，同样反映出其审查的粗疏，未能全面、细致地查明案情，导致上诉人的合法权益受到不当侵害。

二、原审适用法律明显错误，导致裁判结果严重不公

原审判决不仅在事实认定上存在严重缺陷，其在法律适用层面同样存在诸多错误。这些错误集中体现在对增值税专用发票抵扣规则、行政复议中禁止重复处理原则、滞纳金加收条件等核心法律规范的理解和适用上，直接导致了裁判结果的不公正。本部分将对此进行深入剖析。

(一)原审关于增值税专票是否可抵扣的法律适用错误

本案的核心争议之一在于上诉人取得并申报抵扣的474份增值税专用发票的法律效力问题。原审判决认定这些发票不得抵扣，其法律适用存在以下几方面错误：

1.错误解读和适用《增值税暂行条例》发票抵扣的规定

《增值税暂行条例》(以下简称《增值税暂行条例》)是判断增值税进项税额能否抵扣的根本大法。该条例第八条规定了准予从销项税额中抵扣的进项税额的情形，其中第二款第(一)项即“从销售方取得的增值税专用发票上注明的增值税额”。而第十条则列明了不得从销项税额中抵扣的进项税额的情形，如“用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物或者应税劳务”、“非正常损失的购进货物及相关的应税劳务”等。上诉人本案所涉煤炭采购，显然不属于第十条规定的任何一种不得抵扣的情形。

原审判决简单以“发票虚开”为由即否定抵扣权，而未详细分析是否符合第九条和第十条的具体规定，错误扩大了不得抵扣的范围。关键在于，即使发票的“开具行为”被认定为虚开(比如开票方与实际供货方不一致，但货物是真实存在的且由受票方真实采购并用于应税经营)，如果受票方能够证明其交易真实、支付对价、发票形式合规且自身善意，能否一概剥夺其抵扣权，是需要审慎对待的问题。税法鼓励的是真实交易下的依法抵扣，打击的是无真实交易的恶意骗抵。

2.对《发票管理办法》相关规定的理解和适用存在偏差

《发票管理办法》是规范发票开具、使用和管理的重要法规。其中，关于“虚开发票”的界定，2019年3月2日修订实施的《发票管理办法》第二十二条第二款规定：“任何单位和个人不得有下列虚开发票行为：（一）为他人、为自己开具与实际经营业务情况不符的发票；（二）让他人为自己开具与实际经营业务情况不符的发票；（三）介绍他人开具与实际经营业务情况不符的发票。”2023年7月20日修订实施的《发票管理办法》将此条文调整至第二十一条，内容基本一致。

原审判决在适用此条时，存在以下问题：(1)错误援引法律版本：正如《行政上诉状》中所述，原审判决第42页在论述时，直接援引的是旧法即2019年修订的《发票管理办法》第二十二条。虽然内容类似，但在法律文书中精确援引现行有效的法律版本是基本要求。(2)对“与实际经营业务情况不符”的认定过于僵化：何为“与实际经营业务情况不符”，是本案的关键。

如果仅仅因为开票主体与实际的最终供货源头(例如煤矿)不完全一致(如通过贸易商采购)，但货物流、资金流、发票流在受票方与直接供应商(如深运、蓝佳)之间是清晰对应的，且货物真实用于了企业的应税经营，能否一概认定为“与实际经营业务情况不符”而否定全部交易的实质？实践中，复杂的商业模式(如委托采购、多级贸易、部分挂靠经营等)是存在的。

最高人民法院研究室《关于如何认定以”挂靠”有关公司名义实施经营活动并让有关公司为自己虚开增值税专用发票行为的性质>征求意见的复函》(法研〔2015〕58号)第一条规定中体现的精神是，即使存在挂靠开票，如果存在实际经营行为，且主观上没有骗取抵扣税款的故意，客观上未造成国家税款损失，则不宜轻易认定为刑法意义上的虚开。此精神对行政认定也有借鉴意义。

3.曲解国税总局判断交易真实性和发票抵扣的系列公告

国家税务总局公告2014年第39号：该公告规定为判断纳税人对外开具增值税专用发票是否属于虚开提供了三个并行条件(销售货物或提供服务真实、收取款项真实、发票内容与交易相符且发票合法取得并以自己名义开具)。

反之，如果受票方能够证明其与直接开票方之间满足了货物(或服务)真实、资金支付真实、发票内容与交易相符这核心三点，即使开票方的上游或其自身开票行为存在瑕疵(非受票方所能控制或知晓)，受票方的抵扣权也应得到一定程度的保护。本案中，上诉人提交的证据（包括在案证据）恰恰是为了证明这三点。

国家税务总局公告2012年第33号《关于纳税人虚开增值税专用发票征补税款问题的公告》：该公告规定“纳税人虚开增值税专用发票，未就其虚开金额申报并缴纳增值税的，应按照其虚开金额补缴增值税；已就其虚开金额申报并缴纳增值税的，不再按照其虚开金额补缴增值税。”此规定主要规范开票方的税款征补问题。对于受票方，如果其取得的发票被认定为虚开，则其进项税额不得抵扣。但该公告并未排除善意取得制度的适用空间。

《增值税专用发票使用规定》(国税发〔2006〕156号)第二条：该条明确了增值税专用发票是“购买方支付增值税额并可按照增值税有关规定据以抵扣增值税进项税额的凭证”。其作为合法抵扣凭证的地位，不应因非受票方原因而被轻易否定。

此外，原审在适用《国家税务总局关于纳税人善意取得虚开增值税专用发票已抵扣税款加收滞纳金问题的批复》（国税函〔2007〕1240号）时亦存在错误。参照《企业所得税税前扣除凭证管理办法》第十四条规定，若因销售方注销、被列为非正常户等原因无法补开发票，企业可凭以下材料申请税前扣除：相关交易合同、非现金支付凭证、物流单据、入库记录等。

实践中，增值税抵扣与企业所得税扣除在政策依据和操作要求上存在差异（例如增值税强调“票货款一致”，而所得税更关注支出真实性），但两者对交易真实性的核心证明逻辑具有一致性。税务机关在审核时应遵循“实质重于形式”原则，允许纳税人通过补充材料证明业务实质，避免仅因发票形式瑕疵全盘否定其合法权益。

就本案而言：（1）深运公司：原审中第二稽查局提交的《清税证明》显示，其主管税务机关已核准该公司注销税务登记，且该证明未被撤销，符合“销售方注销”情形。此外，经国家企业信用信息公示系统查询，该公司已于2021年7月9日完成工商注销登记，进一步佐证交易对方主体资格灭失；(2)蓝佳经贸公司：结合一审在案证据和二审提交的新证据《蓝佳经贸有限公司注销备案工商信息证明》显示：该公司被市场监督管理局列入经营异常名录（2022年7月8日、2024年7月2日），同时被税务局认定为非正常户；其已决议解散并于2025年5月31日成立清算组。

结合深运石化公司的注销证明、蓝佳经贸公司的非正常户状态信息等相关证据，本案情形符合《企业所得税税前扣除凭证管理办法》第十四条规定的“无法补开发票”之要件。被上诉人应基于“实质重于形式”原则，认可相关支出的税前扣除合法性。然而，原审判决在论述发票抵扣问题时，未能全面、准确地适用上述规定，特别是忽视了对纳税人善意和真实交易的保护性条款和精神，则其法律适用必然存在偏差。

4.相关司法案例对发票抵扣合法性的裁判观点应参照

司法实践中，法院在审理此类案件时，越来越注重对交易实质的审查，而不仅仅是形式上的票据合规。(1)最高人民法院“(2024)最高法行再27号”行政裁判对于如何认定交易真实性、如何平衡税收征管秩序与保护纳税人合法权益之间的关系，有重要的指导意义。(2)北京市西城区人民法院在“(2019)京0102行初644号”行政判决中，法院明确指出税务机关在认定虚开时，需要有充分证据证明纳税人主观上具有恶意，或者交易本身完全虚构。如果纳税人能够证明其交易背景真实，即使发票开具环节存在瑕疵，也不宜轻易剥夺其抵扣权。

在判断是否“虚开”时，不能仅凭开票方与货物实际生产者不一致就简单认定，需要考察整个交易链条中，受票方是否真实支付了对价、取得了货物，并用于了应税经营。如果答案是肯定的，且受票方无恶意，则其抵扣权应得到支持或至少应审慎对待。

原审判决如未能参照这些案例所体现的裁判精神，而是采取了简单化、绝对化的认定标准，则其法律适用显然有误。

(二)原审在“重复处理、重复征税”问题上的适法错误

如前事实部分所述，本案被上诉人第二稽查局作出的25号《处理决定》与其先前已被复议机关撤销的银税二稽处〔2023〕96号《税务处理决定书》(以下简称“原96号《决定》”)在核心内容上基本一致。原审判决对此未认定为程序违法，在法律适用上存在错误。

1.违反《行政复议法》关于“禁止重复处理”的原则

《行政复议法》第六十四条规定，行政复议机关决定撤销或者部分撤销原行政行为，或者确认原行政行为违法、无效的，可以责令被申请人在一定期限内重新作出行政行为。被申请人重新作出行政行为的，不得以同一的事实和理由作出与原行政行为相同或者基本相同的行政行为，但原行政行为因程序违法被撤销或者确认违法的除外。

本案中，省税务局在第一次行政复议中作出的税复决字〔2024〕3号《行政复议决定书》撤销了被上诉人第二稽查局作出的原96号《决定》，并责令其在60日内重新作出税务处理。根据上诉材料，原96号《决定》被撤销的原因是“事实不清、证据不足”。这意味着，并非仅仅是程序问题，而是实体认定上存在问题。

然而，第二稽查局随后作出的25号《处理决定》，与原96号《决定》相比：

其一，认定的核心事实完全相同：均认定上诉人取得的474份增值税专用发票为虚开发票。

其二，据以定性的主要证据基本相同：核心依赖的仍然是314号刑事判决。

其三，处理结果基本相同：均要求上诉人补缴完全相同的增值税5，042，959.58元和城市维护建设税353，007.17元，并按相同标准加收滞纳金。唯一的变化仅仅是将城市维护建设税的适用法规名称从《城市维护建设税法》调整为《城市维护建设税暂行条例》，但这并未改变税率和应纳税额，不构成实质性改变。企业所得税部分的处理也完全一致。

其四，未补充足以改变原认定的新证据：第二稽查局在重新处理时，并未能提供足以支撑其结论的新的、实质性的证据链条，以弥补原96号《决定》“事实不清、证据不足”的缺陷。

这种做法实质上是以“同一的事实和理由”作出了与原被撤销决定“基本相同的行政行为”，直接违反了《行政复议法》第六十四条的禁止性规定。《税务行政复议规则》第七十六条第一款也有类似精神的规定：“行政复议机关决定撤销或者确认被申请具体行政行为违法，并责令被申请人在一定期限内重新作出具体行政行为的，被申请人不得以同一事实和理由作出与原具体行政行为相同或者基本相同的具体行政行为。”

《行政诉讼法》第七十条规定了行政行为“违反法定程序”的应予判决撤销。第七十一条则规定，法院判决被告重新作出行政行为的，被告不得以同一的事实和理由作出与原行政行为基本相同的行政行为。《行诉法解释》第九十条规定，行政机关以同一事实和理由重新作出与原行政行为基本相同的行政行为，人民法院应当根据行政诉讼法第七十条、第七十一条的规定判决撤销或者部分撤销，并根据行政诉讼法第九十六条的规定处理。原审判决未能查明并认定此节程序违法，其法律适用显然存在重大错误。

2.重复征税问题如视而不见，则涉嫌故意驱利性执法

如前述事实部分已论及，若上游企业已就案涉交易实际缴纳了增值税，或相关税款已通过刑事案件的违法所得追缴程序上缴国库，则再要求上诉人补缴同一环节的增值税，将构成实质上的重复征税。虽然《行政诉讼法》及相关税法中未有直接的“禁止重复征税”的明确条款，但这一原则是税法公平、正义价值的内在要求，也是增值税抵扣链条制度设计的必然逻辑延伸。

法院在审理税务行政案件时，应当对可能导致显失公平的重复征税情况予以关注和审查。原审判决对此未予考量，对税法基本原理的理解和适用亦存在不足。上诉人认为，应适用《增值税暂行条例》第十条及国家税务总局公告2012年第33号等规定，准确认定何种情形下不得抵扣进项税额，综合判断上诉人不应当承担全额补税的责任。

(三)原判对滞纳金、水利建设基金等处理适用法律错误

关于滞纳金的加收及水利建设基金的征收，原审判决在法律适用层面也未能体现对相关法律规定的准确把握。

1.滞纳金加收没有法律依据，忽视了本案的特殊情况

《税收征收管理法》第三十二条规定了税务机关可以对未按期缴纳税款的纳税人加收滞纳金。但同法第五十二条亦明确了在特定情况下(如因税务机关责任导致、纳税人计算错误等失误且追征期内)的追征及滞纳金处理。

更为重要的是，国税函〔2007〕1240号《国家税务总局关于纳税人善意取得虚开增值税专用发票已抵扣税款加收滞纳金问题的批复》明确指出：“纳税人善意取得虚开的增值税专用发票指购货方与销售方存在真实交易，且购货方不知取得的增值税专用发票是以非法手段获得的。纳税人善意取得虚开的增值税专用发票，如能重新取得合法、有效的专用发票，准许其抵扣进项税款；如不能重新取得合法、有效的专用发票，不准其抵扣进项税款或追缴其已抵扣的进项税款。纳税人善意取得虚开的增值税专用发票被依法追缴已抵扣税款的，不属于税收征收管理法第三十二条‘纳税人未按照规定期限缴纳税款’的情形，不适用该条‘税务机关除责令限期缴纳外，从滞纳税款之日起，按日加收滞纳税款万分之五的滞纳金。”

可见，鉴于纳税人善意取得虚开的增值税专用发票，购买方主观上没有偷税的故意，客观上也没有逃避缴纳税款的行为，其行为不属于《税收征收管理法实施细则》第七十五条规定的偷税行为。因此，对纳税人善意取得虚开的增值税专用发票，购买方确实不知道其取得的增值税专用发票是以非法手段获得的，其进项税款应允许抵扣，不应按偷税处理，为体现教育与处罚相结合的原则，也不应对其已抵扣的税款按规定加收滞纳金。本案中，在案证据能够证明上诉人不仅正常取得，且上游税款并未实际流失的情形，故不应加收。

特别是，原审判决未充分审查税务稽查期间(2021年7月22日至10月19日)和中止检查期间(2021年11月5日至2023年8月9日)对滞纳金计算的影响。这些并非因上诉人原因造成的稽查拖延，其产生的滞纳金是否应由上诉人完全承担，有悖公平原则。行政机关在行使自由裁量权时，也应遵循合理性原则。可参照《企业所得税税前扣除凭证管理办法》(国家税务总局公告2018年第28号)第十四条关于企业因特殊原因未能及时取得合规凭证，在完善手续后仍可追补确认的精神，对于非主观恶意的纳税行为，法律应给予一定的补救空间，而非一味从重课以滞纳金。

2.水利建设基金征收的法律依据审查

对于水利建设基金65.76元(2020年度)和6，314.08元(2021年度)的征收，被上诉人必须提供明确的法律依据(如地方性法规或政府规章中关于征收范围、对象、标准、税率的具体规定)以及详细的计算过程。原审判决对此节认定，仅仅是简单确认了税务机关的决定，而未对其法律依据的合法性和计算的准确性进行实质性审查，构成法律适用审查的不到位。

原审判决在发票抵扣、重复处理、滞纳金及水利建设基金等多个核心法律问题的理解和适用上均存在明显错误，未能依法公正地保护上诉人的合法权益。这些法律适用错误直接导致了错误的裁判结果，应予纠正。

因此：（1）原审判决错误解读《增值税暂行条例》、《发票管理办法》等核心法规，对发票抵扣条件认定有误。（2）原审判决忽视了国家税务总局2014年第39号公告等关于判断交易真实性的重要规定。（3）原审判决引用《发票管理办法》时存在版本错误。（5）原审判决未能认定被上诉人第二稽查局25号《处理决定》构成对原96号《决定》的“重复处理”，违反《行政复议法》禁止性规定。（5）原审判决对重复征税问题未予充分关注，导致对上诉人的不公。（6）原审判决对滞纳金加收条件、豁免情形及计算期间的法律适用审查不严，对水利建设基金征收的法律依据和计算过程审查不足。这些法律适用上的偏差，是原审判决应被撤销的另一组重要理由。

三、原审及税务处理决定存在事实不清和适用法律错误

在复杂的商业实践中，一个令人费解的税务困境正日益凸显：当一家企业(上游开票方)历经主管税务机关的严格审查，完成了法定的“三清”程序--即“发票清”、“税款清”、“处罚清”，并最终获得《清税证明》、成功注销后，其下游的交易对手(受票方)所取得的增值税专用发票，却可能被异地的税务稽查局认定为“虚开”，从而面临补缴税款、加收滞纳金乃至罚款的严峻后果。本案中，上诉人联运公司的遭遇正是这一困境的典型写照。其上游供应商蓝佳公司与深运公司均已完成清税，一个已注销，一个正在注销，但上诉人取得的发票却被第二稽查局认定为虚开。

这一矛盾现象不禁引人深思：主管税务机关的“清税”结论，是否在跨区域的税务稽查面前一文不值？“清税”是否真的不等于“清白”？本案的争议，已远超联运公司能否抵扣进项税的个案范畴，它深刻地拷问着我国税收征管体系中的程序正当性、证据采信标准以及税法基本原则的统一适用性。

下文将从税法核心的“三清”原则切入，结合本案的事实证据与相关法律规定，通过递进式论证，系统阐明为何基于上游企业已完成“清税注销”这一关键事实，联运公司取得的增值税专用发票理应被认定为合法有效，其进项税额理应被准予抵扣。这不仅是对联运公司合法权益的辩护，更是对税法逻辑统一性和行政行为公信力的维护。

 （一）对该项“三清”认定程序缺失与法律适用错误

在深入探讨“三清”原则之前，必须首先剖析第二稽查局作出的25号《处理决定》自身存在的根本性缺陷。正是这些“硬伤”，使得其结论难以成立。此为“先破后立”，为后续论证扫清障碍。

1.先处理后定性，完全颠覆了正当的行政执法程序

行政执法的基本逻辑要求“定性”必须在“处理”“之前。然而，25号《处理决定》却出现了明显的“跳跃式执法”。

根据在案证据显示，第二稽查局直接依据《增值税暂行条例》第九条和《关于纳税人虚开增值税专用发票征补税款问题的公告》(国家税务总局公告2012年第33号)的规定，要求联运公司作进项税额转出。但适用这些条款的前提是，涉案发票必须首先被依法认定为“虚开”。

而认定发票是否“虚开”，其法律依据是《发票管理办法》。根据当时有效的《发票管理办法》(2019修订)第二十二条规定，虚开是指“为他人、为自己、让他人为自己、介绍他人开具与实际经营业务情况不符的发票”的行为。

第二稽查局的25号《处理决定》通篇未见引用或依据该条款对涉案474份发票进行定性分析，没有阐述其如何符合“虚开”的法定构成要件。它跳过了“定性”这至关重要的第一步，直接作出了“处理”的第二步。这种程序上的重大瑕疵，使得其处理决定成为了“无源之水，无本之木”，其合法性基础已然动摇。

行政执法必须遵循“先定性，后处理”的法定程序，但第二稽查局未依据《发票管理办法》对涉案发票进行“虚开”定性，直接进行税务处理，属于严重的程序违法。

2.刑事判决效力有边界，刑法认定不能替代税法认定

第二稽查局认定“虚开”的主要依据，是314号《刑事判决》。然而，直接将刑事判决的结论作为行政认定的依据，是混淆了不同法律部门的管辖与标准，属于适用法律错误。

首先，法律适用领域不同。刑事判决是依据《刑法》第二百零五条关于虚开增值税专用发票罪的犯罪构成要件作出的，其目的是追究刑事责任。而税务处理是依据税收实体法和程序法，判断行为是否构成“税收违法行为”，其目的在于维护国家税收秩序。二者的构成要件、证明标准和归责原则存在显著差异。

其次，本案司法结论存在“矛盾”。正如本文所述，对于同一发票行为，法院判决诸明天有罪，但作为关键人物的王小强，却先后被检察机关建议撤回起诉、被公安机关撤销案件。这一事实本身就说明，该行为是否构成犯罪在司法机关内部尚存不同看法。在此情况下，税务机关更不应盲目、片面地采信一份刑事判决，而应履行其法定职责，独立、全面地审查全案证据，从税法角度作出自己的专业判断。

因此，第二稽查局以刑事判决作为认定“虚开”的主要甚至唯一依据，不仅是怠于履行自身调查核实义务的表现，更是对税法独立性的漠视，构成了认定事实不清和适用法律错误。

 （二）根据“三清”原则，上诉人取得的专票不属虚开

在揭示了第二稽查局25号《处理决定》的程序与法律适用缺陷后，现在转向本案的核心--“三清”原则。上游企业蓝佳公司与深运公司均已清税，这一事实本身就是对抗“虚开”认定的最有力盾牌。

1.上游企业的“清税证明”是专票合法的强有力反证

什么是“清税证明”？它绝非一张简单的文书。根据《税务登记管理办法》(国家税务总局令第48号)第二十九条及后续相关规定，纳税人办理注销税务登记前，应当向税务机关结清应纳税款、滞纳金、罚款，缴销发票、税务登记证件和其他税务证件。

这意味着，“清税证明”是主管税务机关在对企业进行全面审查后，出具的官方文件，它具有以下法律效力：1）公信力：证明该企业在注销前的所有涉税事宜，包括税款缴纳、发票使用等，均已处理完毕并处于合法状态。2）既定力：该证明一经出具且未被依法定程序撤销，其所确认的法律事实(即“三清”完毕)就应当被其他行政机关乃至司法机关所尊重。

在本案中，深运公司已取得《清税证明》，蓝佳公司也已进入清算注销程序(其前提同样是办理税务注销)，这构成了反驳“虚开”指控的强有力证据。

2.“发票清”是指发票的来源与流转均无任何违法性

“发票清”要求企业缴销所有剩余发票，并接受税务机关对其已开发票的审查。如果蓝佳、深运公司存在虚开行为，绝无可能通过此项审查。

首先，发票来源合法。涉案发票均是两家公司从其主管税务机关合法领购的，并非伪造或通过非法渠道取得，这是发票合法性的基础。

其次，开具与缴销环节无瑕。主管税务机关在企业注销时，会对其发票的领、用、存情况进行全面核对。如果发现其开具的发票存在与实际经营不符的“虚开”嫌疑，不仅不会批准其注销，反而会立即启动稽查程序。既然主管税务机关最终认可其“发票清”，就意味着从税收征管的第一线来看，这些发票的开具行为并未被认定为违法。远在千里之外的银川稽查局，在缺乏更直接、更有力证据的情况下，作出与属地主管税务机关相悖的结论，其合理性与合法性存疑。

3.“税款清”则增值税链条完整，国家税款无损失

“税款清”是“三清”的核心，它直接关系到增值税的核心原理–抵扣链条的完整性。

能够完成“税款清”，逻辑上必然意味着蓝佳、深运公司已就其开具给联运公司的474份增值税专用发票，向其主管税务机关申报并足额缴纳了销项税款。如果上游企业已经纳税，而下游企业又不被允许抵扣进项税，将直接导致一个严重的后果：对同一笔交易中的同一笔增值税额，进行了双重征收。

这严重违背了增值税作为流转税“环环抵扣，道道征收”的中性原则，该原则旨在确保税收负担仅由最终消费者承担，避免在流转环节中重复课税。申言之，我们提出的质询：稽查局是否查明上游企业是否已申报纳税?若税款已实际进入国库，再对联运公司进行全额补征，显然构成了不公平的重复课税，违背了税法基本原理。

增值税中性原则是税法的基石。上游已纳税、下游不予抵扣的做法，构成了对同一税基的重复征税，是税法适用中应极力避免的结果。上游企业的“税款清”事实，是阻断重复征税的关键证据。

4.“处罚清”，无违法前科，也就不存在虚开的问题

“处罚清”要求企业结清所有罚款。这意味着，在注销之前，蓝佳、深运公司并未因虚开发票等税收违法行为受到其主管税务机关的行政处罚。根据我国税收征管的联动机制，如果刑事判决认定企业构成虚开犯罪，相关信息会传递至税务系统。主管税务机关作为第一责任人，必然会收到信息并启动相应的税务处理和行政处罚程序。然而，事实恰恰相反：主管税务机关非但没有处罚，反而为其办理了清税注销手续。

这一事实形成了强有力的逻辑推论：作为对企业经营情况最了解、负有直接监管责任的属地主管税务机关，都没有认定其行为违法并予以处罚，那么异地稽查局仅凭一份存在争议的刑事判决就作出“虚开”的认定，这种“隔山打牛”式的执法，不仅在程序上绕过了属地管理原则，在事实上也缺乏坚实的依据。

（三）回归本案交易本身事实与证据链条的重新审视

即便暂时搁置“三清”原则的强大证明力，仅从交易本身的事实与证据链条进行分析，稽查局的“虚开”认定同样依据不足。本案的交易模式，完全符合国家税务总局相关规定的精神。

1.交易的真实性资金流、货物流与合同流的一致性

判断交易是否真实，传统而有效的标准是审查“三流”是否一致。本案中，各项证据清晰地指向了交易的真实性：

（1）资金流：联运公司将购煤款项支付至蓝佳、深运公司的对公账户，而非王小强、诸明天等个人账户。这是规范的、可追溯的商业付款行为，而非购买发票的私下交易。

（2）合同流：联运公司与蓝佳、深运公司签订了明确的购煤合同，交易主体清晰，法律关系明确。

（3）货物流/发票流：蓝佳、深运公司向联运公司开具了品名为“煤炭”的发票，其内容、数量、金额与双方的合同约定、货款结算单、过磅单等证据相互印证，形成了完整的证据链。

以上“三流一致”的事实，确凿地证明了联运公司与上游企业之间存在真实的煤炭交易，其支付款项是为了获取煤炭，而非单纯为了购买发票。

2.交易行为符合国家税务总局39号公告的政策精神

原审及第二稽查局错误的将该项争议焦点放在王小强的身份上，认为其是个人行为，导致交易“不真实”。然而，这种看法忽视了市场经济的复杂性和税务法规的适应性。国家税务总局2014年第39号公告《关于纳税人对外开具增值税专用发票有关问题的公告》及其解读，为本案这种业务模式提供了合规性指引。

39号公告的核心精神在于，承认实践中广泛存在的“挂靠”、“代理”等经营模式，并明确了判断是否虚开的实质性标准：只要行为人是以被挂靠(或代理)公司的“名义”对外从事经营活动，包括签订合同、收取款项、开具发票，且发票本身是从税务机关合法领购的，就不应认定为虚开。

在本案中：一是，王小强通过《委托书》和《发票保证函》，与蓝佳、深运公司建立了明确的法律关系，其行为在法律上代表公司行为；

二是，交易过程中，收款主体是公司(对公账户)，开票主体是公司，合同主体也是公司。王小强的角色是连接煤炭散户、上游公司和下游联运公司的代理人；三是，整个交易链条中，联运公司面对的始终是蓝佳、深运两家公司，而非王小强个人。

第二稽查局将审查链条错误地拉长至王小强与上游散户之间的关系，超出了本案应审查的范围。税法审查的重点，应是开票方(蓝佳、深运)与受票方(嘉里)之间的这一环节是否合规。显然，根据39号公告的精神，这一环节完全合规。

故，第二稽查局作出的《税务处理决定书》存在三大根本性问题：程序上，违反“先定性、后处理”原则；法律适用上，错误地将刑事判决效力等同于税法认定；事实认定上，完全忽视了上游企业已完成“三清”并成功注销这一核心事实。上游企业主管税务机关出具的《清税证明》，是基于对企业涉税行为全面审查后作出的官方结论，是证明其“发票清、税款清、处罚清”的关键证据。这一证据证明了涉案发票来源合法、增值税链条完整、开票方无违法受罚记录。第二稽查局对此视而不见，作出的“虚开”认定既有悖于税法逻辑，也损害了税务机关行政行为的统一性与公信力。

本案应秉持实质重于形式的司法原则,充分考量“三清”事实背后深刻的法律意涵与证据价值,深刻洞察本案交易模式符合国家税务总局39号公告的实质精神。我们坚信,通过回归税法本源,纠正错误的行政执法行为,不仅能够维护联运公司的合法权益,更能避免因机械适用法律而导致的重复征税之不公,维护税法的尊严与公正。

四、原审程序及诉争行政行为程序存在违法或不当之处

除了事实认定和法律适用上的错误外，本案被诉行政行为本身及原审法院的审理程序中，亦存在不容忽视的程序违法或程序不当之处。程序公正是实体公正的重要保障，程序上的瑕疵足以动摇行政行为的合法性基础，并影响司法裁判的公正性。本部分将重点论述第二稽查局《处理决定》的程序违法性以及省税务局行政复议程序中存在的瑕疵。

(一)后处理决定违反《行政复议法》禁止重复处理原则

本案中，被上诉人第二稽查局作出的25号《处理决定》)，是在其先前作出的96号《处理决定》被上级复议机关省税务局以税复决字〔2024〕3号《行政复议决定书》撤销，并责令其重新作出税务处理之后，再次作出的。然而，通过对两份《处理决定书》核心内容的对比分析，可以清晰地看到，25号《处理决定》实质上构成了对原96号《决定》的重复处理，严重违反了《行政复议法》的明确规定，属于严重的程序违法行为。

1.两份《处理决定书》核心内容的实质同一性分析

为清晰展示两者的同一性，兹列表对比其关键要素如下：

注：上表内容是根据在案证据所得。从核心的增值税、城建税及滞纳金处理来看，两份决定的实质内容高度一致。

从上表对比可见，原96号《决定》被复议机关以“事实不清、证据不足”为由撤销后，第二稽查局重新作出的25号《处理决定》，在认定的核心违法事实、主要的定性证据、关键的税款补缴数额及滞纳金加收标准等方面，与原96号《决定》并无实质性差异。其对城市维护建设税适用法规名称的调整，仅仅是规范性文件名称的变更，并未改变税率、计税依据和应纳税额，不影响处理结果的实质。

根据在案证据显示，被上诉人第二稽查局也未能提供在重新处理过程中收集到的、足以从根本上改变原复议决定所指出的“事实不清、证据不足”状况的新的核心证据链。这表明，25号《处理决定》仅仅是对原96号《决定》的简单重复或轻微修补，而没有在事实认定和证据采集上做出任何能够克服原决定根本缺陷的实质性改进。

2.违反《行政复议法》的禁止性规定，应当依法撤销

《行政复议法》第六十四条明确规定，行政复议机关决定撤销或者部分撤销原行政行为，或者确认原行政行为违法、无效的，可以责令被申请人在一定期限内重新作出行政行为。被申请人重新作出行政行为的，不得以同一的事实和理由作出与原行政行为相同或者基本相同的行政行为，但原行政行为因程序违法被撤销或者确认违法的除外。

本案中，原96号《处理决定》被撤销的主要理由是“事实不清、证据不足”，属于实体问题，而非单纯的程序违法。因此，第二稽查局重新作出的25号《处理决定》受到该条“不得以同一的事实和理由作出与原行政行为相同或者基本相同的行政行为”的严格约束。

此外，《税务行政复议规则》第七十六条第一款亦规定：“行政复议机关责令被申请人重新作出具体行政行为的，被申请人不得以同一事实和理由作出与原具体行政行为相同或者基本相同的具体行政行为；但是行政复议机关以原具体行政行为违反法定程序决定撤销的，被申请人重新作出具体行政行为的除外。”

本案中，第二稽查局的行为，显然与上述法律法规的明确禁止性规定相抵触。这种“换汤不换药”式的重复处理，不仅使得先前的行政复议程序失去了应有的纠错意义，也浪费了行政和司法资源，更对行政相对人的合法预期造成了损害。

3.违反禁止重复处理原则的法律后果就是判决撤销

根据《行政诉讼法》第七十条第(三)项规定，行政行为“违反法定程序”的，人民法院判决撤销或者部分撤销，并可以判决被告重新作出行政行为。第七十一条则进一步明确：“人民法院判决被告重新作出行政行为的，被告不得以同一的事实和理由作出与原行政行为基本相同的行政行为。”《行诉法解释》第九十条也规定，被告重新作出的行政行为，若“以同一的事实和理由作出与原行政行为基本相同的行政行为的”，人民法院应当判决撤销或者部分撤销。

因此，25号《处理决定》因其构成对原96号《决定》的违法重复处理，其程序已然严重违法，依法应予撤销。原审判决未能审查并指出这一明显的程序违法问题，亦是其裁判错误的重要表现。

(二)省税务局在行政复议程序中存在的程序违法

被上诉人省税务局在对上诉人就25号《处理决定》提起的行政复议(即形成8号《复议决定》的程序)中，亦存在未能充分保障上诉人程序权利的瑕疵。这些瑕疵如同第二稽查局重复处理一样构成根本性的程序违法，足以影响复议决定的公正性和说服力，值得二审法院关注。

1.未能依法保障上诉人联运公司获得听证的权利

《行政复议法》第五十条规定：“审理重大、疑难、复杂的行政复议案件，行政复议机构应当组织听证。”本案涉及补缴税款及滞纳金数额巨大(逾千万元)，涉及474份发票及长达两年的交易，关联到复杂的刑事案件背景，且在事实认定(如交易真实性、“三流一致”的采信)和法律适用(如正常取得、重复处理)上均存在重大争议，完全符合“案情重大、复杂”的特征，属于应当举行听证的情形。

省税务局在复议过程中，未依法告知上诉人享有申请听证的权利，其复议程序就存在剥夺或限制相对人程序性权利的瑕疵。

参考案例：(2020)浙行再6号案，宁波亿泰控股集团股份有限公司诉宁波市税务局第三稽查局税务行政处理决定案，该案涉及重大税务处理决定是否应举行听证的问题，法院认为重大税务行政处理决定应举行听证，税务行政处罚或复议中未履行听证程序导致决定被撤销或确认违法，该案例均可说明听证程序的重要性。

2.被诉《行政复议决定书》超期作出，严重程序违法

《行政复议法》第六十二条规定，行政复议机关应当自受理行政复议申请之日起六十日内作出行政复议决定；但是法律规定的行政复议期限少于六十日的除外。情况复杂，不能在规定期限内作出行政复议决定的，经本机关负责人批准，可以适当延长，并书面告知申请人和被申请人；但是延长期限最多不得超过三十日。”本案中，省税务局从受理上诉人对25号《处理决定》的复议申请到作出8号《复议决定》的整个过程，并未严格遵守了上述法定期限(包括延长期限)的规定，构成程序上的不当。

3.《行政复议决定书》作出的内部审批程序不合规

《行政复议法》第六十一条对行政复议决定的内部审批程序有所规定，例如重大、复杂的案件是否需要经过行政复议委员会讨论，或者必须经行政复议机关负责人批准等。上诉人有权要求被上诉人省税务局提供证据证明其8号《复议决定》的作出履行了法定的内部程序。但原审中缺乏相关证据，导致该决定的程序规范性存疑。

4.无证据证明行政复议承办人员符合相应办案资质

《行政复议法》第六条第二款规定：“行政复议机构中初次从事行政复议工作的人员，应当通过国家统一法律职业资格考试取得法律职业资格，并参加统一职前培训。”此规定旨在提升行政复议人员的专业化、职业化水平。根据原审证据不能印证承办本案复议的人员是否具备相应的法律职业资格。

5.遗漏案件必要共同参与人蓝佳、深运公司及王小强

在案证据显示，省税务局在审理本案过程中，未能依法通知与被诉行政行为处理结果具有直接法律利害关系的案外人：蓝佳公司、深运公司，以及关键个人王小强作为第三人参加行政复议，此举严重违反了行政复议的法定程序。

首先，案涉山东两公司及王小强是与被诉税务处理决定具有直接法律利害关系的必要共同参与人。根据《行政复议法》第十六条之规定：“申请人以外的、同被审查的行政行为有利害关系的公民、法人或者其他组织，可以作为第三人申请参加行政复议，或者由行政复议机构通知其作为第三人参加行政复议。”

本案中，第二稽查局作出的25号《税务处理决定》的核心事实认定是：联运公司取得的由蓝佳公司和深运公司开具的474份增值税专用发票属于虚开发票。该决定的全部逻辑起点，均建立在对开票方（蓝佳公司、深运公司）和介绍人（王小强）行为性质的判定之上。

其次，对山东两公司的影响：复议决定维持了第二稽查局的《税务处理决定书》，该决定实质上是将蓝佳公司与深运公司开具发票的行为定性为“虚开”。这一结论直接关系到这两家公司经营行为的合法性评价，并可能引发税务机关对其进行税务追缴乃至追究刑事责任的风险。因此，该处理结果与两公司具有重大且直接的法律利害关系。

再则，对王小强的影响：第二稽查局的认定及生效刑事判决均指明，王小强是购买并提供涉案发票的关键人物。其在公安机关的询问笔录是税务机关认定本案事实的核心证据之一。与此同时，王小强本人也向联运公司出具了内容相左的《情况说明》及相应的公证文书。复议决定维持原税务处理，实质上是采信了对其不利的陈述，并否定了其与山东两公司存在委托或挂靠关系的主张。这一认定结果无疑对王小强个人具有直接的法律影响。

总之，蓝佳公司、深运公司以及王小强，均属于与被复议的行政行为处理结果有法律上利害关系的法人和公民，依法应作为行政复议程序中的必要共同参与人。

以上程序方面的论述，旨在说明诉争处理决定从作出到复议维持，均存在不同程度的程序问题，这些问题共同削弱了其合法性与合理性基础。原审判决对此未能全面审查，亦是其不足之处。

五、不当的趋利性执法，严重损害了法治化营商环境

（一）错误的税务处理必将导致对港资关联企业的伤害

除了事实认定、法律适用和具体程序上的错误外，从更宏观的层面审视本案，第二稽查局对上诉人联运公司作出的处理决定，在与其他类似情况企业的处理相对比时，存在选择性执法或趋利性执法的嫌疑。这种做法不仅违背了行政法基本要求的公平、公正原则，也与当前国家大力倡导的保护民营企业合法权益、优化法治化营商环境的政策精神相悖，其潜在的负面影响不容小觑。

1.关联案例的不同处理方式，凸显出选择性执法之虞

根据在案证据显示，上诉人联运公司与四川省川地华创供应链有限公司在2019年至2020年期间，均与王小强所代表的深运公司存在相同的煤炭购销渠道和相似的运营模式。然而，据上诉人了解，四川省川地华创供应链有限公司并未因此受到类似的税务处理或处罚。

如果此情况属实，即两家企业在相似的交易背景和运营模式下，遭遇了截然不同的税务对待，那么税务机关对上诉人的处理就难逃“选择性执法”的质疑。行政机关在行使其权力时，对于情况相似的行政相对人，除非有合理的、法律明确规定的区别对待的理由，否则应当给予基本一致的处理，这是行政法公平原则的基本体现。

最高人民法院在“(2024)最高法行再27号”裁判文书中，亦强调了税务机关在执法过程中应当遵循公平、公正原则，避免趋利性、选择性执法。这一裁判精神对于规范税务执法行为，保护纳税人平等权利具有重要的指导意义。如果税务机关的处理缺乏统一标准，随意性过大，则会严重损害法律的严肃性和可预期性。

再如，上海铁路运输法院审理的某涉税争议案件：“某石油公司取得13张增值税专用发票(涉案税额148万元)，下游税务机关第五稽查局作出追缴税款165万元(含附加税)但免收滞纳金的处理决定”的案例。虽然每个案件的具体情况可能不同，但此案例中税务机关在追缴税款的同时免除了滞纳金，与本案中税务机关不仅要求补缴巨额税款，还要加收高额滞纳金(且可能涉及数年)的处理方式相比，其自由裁量权的行使尺度差异巨大，也间接引人思考本案处理的合理性与公平性。

司法部发布第一批行政执法监督典型案例（如某市“刀拍黄瓜”处罚不当案）著名的“刀拍黄瓜”案虽然具体案情与本案不同，但该案所引发的关于行政执法是否应兼顾情理、是否应避免过度执法、是否应注重实质正义而非机械执法的讨论，对于反思本案的处理亦有启发。本案中，上诉人确系真实经营，仅因上游问题而被课以远超其承受能力和过错程度的责任，是有悖于实质公平。

2.违背中央保护民营经济、优化营商环境的政策精神

党中央、国务院近年来高度重视民营经济的发展，出台了一系列旨在保护民营企业合法权益、激发民营企业活力的政策措施。

2023年7月，中共中央、国务院发布了《关于促进民营经济发展壮大的意见》，明确提出要“持续破除市场准入壁垒”、“全面落实公平竞争政策制度”、“完善拖欠账款常态化预防和清理机制”、“持续优化民营经济发展环境”等三十一条措施。

2025年2月，习近平总书记在民营企业座谈会上进一步强调要坚持“两个毫不动摇”，为民营企业发展营造良好环境，依法保护民营企业产权和企业家权益。

2025年5月20日生效的《民营经济促进法》第五十条规定：“行政机关坚持依法行政。行政机关开展执法活动应当避免或者尽量减少对民营经济组织正常生产经营活动的影响”；第第五十八条则强调：“民营经济组织及其经营者的人身权利、财产权利以及经营自主权等合法权益受法律保护，任何单位和个人不得侵犯。”这些规定都为保护民营企业提供了坚实的法律保障。

本案中，上诉人联运公司作为一家民营物流企业，其正常的经营活动因税务处理而面临巨大困境。如果税务机关的处理决定确实存在事实不清、证据不足、程序违法或适用法律错误，那么这种处理不仅直接损害了上诉人的经济利益，也可能对其经营信心造成打击，与国家营造稳定、公平、透明、可预期的法治化营商环境的政策目标相悖。司法作为社会公正的最后一道防线，在审理此类案件时，更应审慎对待，充分考量裁判结果对市场主体预期的影响，以及对民营经济发展政策的呼应。

3.行政裁量权的规范与统一适，在本案中没有体现

行政裁量权是行政机关在法律授权范围内，根据具体情况作出不同处理的权力。但裁量权的行使并非漫无边际，必须受到合法性与合理性原则的约束。

《国务院办公厅关于进一步规范行政裁量权基准制定和管理工作的意见》(国办发〔2022〕27号)明确要求，到2023年底前，各地区、各部门要普遍建立行政裁量权基准制度，以规范行政执法行为，确保过罚相当。

国家税务总局稽查局局长郭顺民在2025年4月1日的新闻发布会上也表示，税务系统将实施执法质量提升三年行动计划，在全国六大区域(华东、东北、华北、西北、西南、中南)分别实现税务行政处罚裁量基准的统一。(税务总局公告2016年第78号《税务行政处罚裁量权行使规则》已为此奠定基础)。

本案中，被上诉人第二稽查局作出的处理决定，是否严格遵循了其内部或上级税务机关制定的合法、合理的行政裁量基准?其对滞纳金的加收、对“虚开”性质的认定(特别是与正常取得的界分)，是否体现了裁量权的审慎、统一和公平适用?这些都是值得二审法院关注的问题。如果处理结果明显偏离了同类案件的一般标准或裁量基准，则其合理性存疑。

4.《税收征收管理法(征求意见稿)》体现的立法趋势

2025年3月28日，国家税务总局发布《中华人民共和国税收征收管理法(修订征求意见稿)》向社会公开征求意见。虽然该征求意见稿尚未正式成为法律，但其内容往往反映了立法机关对于完善税收法治、平衡征纳双方权利义务的最新思考和发展方向。例如，该征求意见稿第八十七条对纳税人权利保护、税务机关执法程序、证据规则等方面作出了更为细致和人性化的规定。这些立法趋势也从一个侧面说明，对于存有争议的、可能对纳税人权益产生重大影响的税务处理决定，应当更加注重事实清楚、证据确实、程序正当、适用法律准确，并充分保障纳税人的陈述、申辩和救济权利。

本案的处理不仅关乎上诉人个体的合法权益，也关乎税法公平原则的彰显和法治化营商环境的维护。恳请二审法院在查明事实、正确适用法律的同时，充分考量上述政策与原则层面的因素，作出经得起法律、历史和人民检验的公正裁决。

(二)关于错误采信刑事判决、混淆证明标准的案例

核心观点：行政诉讼中，法院对刑事判决的采信持审慎态度，行政机关仍需就其行政行为的合法性独立承担举证责任，不能简单以刑事判决结论替代行政违法事实的认定。

1.“(2014)白中行终字第27号”行政判决中的观点

相似性分析：该案中，法院否定了有关机关于同一日作出的两份内容矛盾的公文的证明效力。本案中，314号刑事判决书认定的蓝佳公司最后开票时间(2020年2月24日)与税务机关指控上诉人取得蓝佳公司部分发票的时间(2020年2月28日、29日)存在明显矛盾。

裁判要旨：证据的内部一致性和逻辑自洽性是其证明力的重要基础。对于存在明显矛盾或无法合理解释的证据，法院应审慎采纳。

借鉴意义：二审法院应当对314号刑事判决书与本案其他证据(特别是税务机关自身指控)之间的矛盾点进行严格审查，不能对这种矛盾视而不见。

在更广泛的行政诉讼实践中，法院普遍认为，刑事判决认定的事实对行政案件具有一定的参照意义，但并非绝对的、无条件的采信。法院会审查刑事判决的证明对象是否与行政案件的待证事实一致，刑事诉讼的证明标准与行政诉讼是否存在差异，以及刑事判决的结论是否能够涵盖行政违法行为的全部构成要件。行政机关不能将刑事判决作为推卸自身举证责任的挡箭牌。

2.最高人民法院(2024)最高法行再27号行政判决

案情与本案关联：该案也是涉及受票方通过合同、付款凭证、运输单据、入库记录、合规发票等证明“三流一致”，但被税务机关以各种理由否认交易真实性。最高院在该案中认可“三流一致”证据的证明力，认定“真实交易”，以及在证据采信上对税务机关和纳税人的举证责任进行合理分配。并支持了在“三流一致”证据充分的情况下应认定交易真实。对本案具有极强的指导意义。前文所述，在案证据足以构成“三流一致”，原审判决及被诉行政行为对此不予认可是缺乏事实和法律依据。

3.可参考(2019)京0102行初644号行政裁判中的观点

相似性：该案可能涉及法院对交易真实性证据的审查标准。

裁判要旨：该判决强调，在纳税人提供了初步证据证明交易存在后，税务机关若要否定其真实性，必须提供更强有力的反证，而不能仅凭怀疑或间接推测，则此观点对本案有利。

借鉴意义：支持上诉人关于原审判决未充分审查我方证据，且被上诉人未能提供足以推翻我方证据的相反证据的主张。

综上，基于上述事实与理由，代理人认为联运公司的上诉请求事实清楚、证据确实充分、法律依据明确。

为维护上诉人的合法权益，维护国家税法的正确实施和司法公正，请贵院根据《行政诉讼法》第八十九条第一款第(二)项“原判决、裁定认定事实错误或者适用法律、法规错误的，依法改判、撤销或者变更”及第(三)项“原判决、裁定违反法定程序的，可以发回原审人民法院重审，也可以查清事实后改判”之规定，依法支持上诉人的全部上诉请求。

                                代理人：北京市万博律师事务所

                                 褚中喜 律师

                                2025年6月28日

注：企业名称和地址等信息已作化名处理